УДК 336.7
ББК 65.264
Б90
Букирь М.Я.
Б90 Облигации: бухгалтерский учет в банках и другие аспекты работы /
М.Я. Букирь. — М. : КНОРУС : ЦИПСиР, 2012. — 280 с.
ISBN 978-5-406-02510-9
Сюда нужна аннотация
Глава 1. Теоретические основы выпуска и обращения облигаций. . . . . .9
Нормативно-правовое регулирование . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10
Федеральное законодательство . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10
Нормативные акты Банка России . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11
Нормативные акты ФСФР (ФКЦБ) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12
Письма, комментарии . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13
Операции кредитных организаций с ценными бумагами . . . . . . . . . . . . 14
Облигация как ценная бумага . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15
Основные понятия . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16
Государственные облигации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23
Общий порядок эмиссии облигаций . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26
Облигации и биржа . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28
УДК 336.7
ББК 65.264
Глава 2. История облигаций . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30
Формирование и развитие рынка ценных бумаг . . . . . . . . . . . . . . . . . 30
Облигации в Российской империи . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32
Облигации в СССР . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42
Облигации в современной России . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 46
Букирь Марина Яковлевна
ОБЛИГАЦИИ:
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ В БАНКАХ И ДРУГИЕ АСПЕКТЫ РАБОТЫ
Сертификат соответствия № РОСС RU. AE51. H 15407 от 31.05.2011 г.
Изд. № 5180. Подписано в печать 01.05.2012.
Формат 60×90/16. Гарнитура «NewtonC». Печать офсетная.
Усл. печ. л. 17,5. Уч.-изд. л. 13,9. Тираж 1500 экз. Заказ №
ООО «Центр Исследований Платежных Систем и Расчетов».
E-mail: info@paysyscenter.ru Блог: http://paysyscenter.livejournal.ru
www.paysyscenter.ru
ООО «КноРус».
129085, Москва, пр-т Мира, 105, стр. 1.
Тел.: (495) 741-46-28
E-mail: office@knorus.ru http://www.knorus.ru
Отпечатано в полном соответствии
с качеством предоставленных диапозитивов
в ГУП «Брянское областное полиграфическое объединение».
241019, г. Брянск, пр-т Ст. Димитрова, 40.
© ООО "Центр Исследований
Платежных Систем и Расчетов, 2012
ISBN 978-5-406-02510-9
© ООО «КноРус», 2012
Государственные облигации Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . 48
Облигации Российского внутреннего выигрышного займа 1992 г.
(ОРВВЗ). . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48
Государственные краткосрочные бескупонные облигации (ГКО). . . . . 49
Облигации федерального займа (ОФЗ) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 54
Облигации сберегательного займа . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 59
Казначейские обязательства. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 61
Облигации внутреннего валютного займа (ОВГВЗ) . . . . . . . . . . . . . 62
Государственные долгосрочные облигации . . . . . . . . . . . . . . . . . . 64
Облигации внешних облигационных займов Российской Федерации . . . 65
Бескупонные облигации Банка России . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 66
Государственные облигации США . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 66
Облигации в исламском банкинге . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67
Глава 3. Выпуск (эмиссия) облигаций кредитными организациями.
Общие положения. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 70
Облигации банка — акционерного общества . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 70
Облигации банка — общества с ограниченной ответственностью. . . . . . . 72
Основные этапы эмиссии облигаций . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 72
Виды облигаций, выпускаемых банками . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 73
ОГЛАВЛЕНИЕ
Стр.2
4•Оглавление
Основные ограничения, действующие при выпуске облигаций
кредитных организаций . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 74
Государственная регистрация выпуска облигаций . . . . . . . . . . . . . . 78
Регистрация проспекта ценных бумаг . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 80
Глава 4. Выпуск (эмиссия) облигаций кредитными организациями.
Бухгалтерский учет . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83
Основные принципы бухгалтерского учета операций по выпуску
облигаций. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83
Порядок расчета и отражения в бухгалтерском учете обязательств
по процентам (купонам) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 84
Счета бухгалтерского учета . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 85
Порядок бухгалтерского учета выпущенных облигаций . . . . . . . . . . . . 93
1. Отражение поступления бланков и выпуска облигаций
на внебалансовых счетах . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93
2. Реализация выпущенных банком облигаций . . . . . . . . . . . . . . . 93
3. Списание суммы дисконта . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 94
4. Начисление процентного (купонного) дохода по облигациям . . . . . 95
5. Отражение обязательств банка, закрепленных его облигациями,
принятых к исполнению . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96
6. Исполнение обязательств банка, закрепленных его облигациями. . . 97
7. Досрочный выкуп облигаций по цене ниже номинала . . . . . . . . . 98
Глава 5. Активные операции кредитных организаций
с облигациями. Общие положения . . . . . . . . . . . . . . . . . 100
Нормативная база . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100
Виды облигаций для целей бухгалтерского учета. . . . . . . . . . . . . . . . 101
Основные принципы бухгалтерского учета облигаций третьих лиц. . . . . 102
Облигации, оцениваемые по справедливой стоимости через
прибыль или убыток . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 103
Облигации, имеющиеся в наличии для продажи. . . . . . . . . . . . . . 104
Облигации, удерживаемые до погашения . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105
Облигации, не погашенные в срок . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106
Приобретение и выбытие облигаций. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106
Дата совершения операций по приобретению и выбытию
облигаций . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106
Принципы отражения в бухгалтерском учете операций
по приобретению и выбытию облигаций . . . . . . . . . . . . . . . . . . 107
Учет затрат, связанных с приобретением и выбытием (реализацией)
облигаций . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 109
Порядок учета начисленных и полученных процентов (купона)
и дисконта по облигациям . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 110
Переоценка облигаций и резервы на возможные потери . . . . . . . . . . . 112
Оглавление•5
Операции с облигациями, совершаемые на возвратной основе . . . . . . . 114
Порядок ведения аналитического учета . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 114
Глава 6. Порядок бухгалтерского учета облигаций, оцениваемых
по справедливой стоимости через прибыль или убыток . . . . 115
Счета бухгалтерского учета по операциям с облигациями . . . . . . . . . . 115
Счета по учету вложений в облигации, оцениваемые
по справедливой стоимости через прибыль или убыток. . . . . . . . . . 115
Счета по учету переоценки облигаций ОССПУ . . . . . . . . . . . . . . 116
Аналитический учет по счетам 501ХХ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 117
Счета по учету облигаций, не погашенных в срок, и резервы
на возможные потери по ним . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118
Счета по учету реализации (выбытия) ценных бумаг . . . . . . . . . . . 123
Счета по учету доходов от операций с облигациями ОССПУ . . . . . . 123
Прочие балансовые счета по операциям с облигациями ОССПУ . . . . 124
Счета депозитарного учета приобретенных облигаций ОССПУ. . . . . 124
Внебалансовые счета для учета приобретенных облигаций ОССПУ
в виде сертификатов (выпущенные в документарной форме) . . . . . . 125
Корреспонденция счетов при осуществлении операций с облигациями
ОССПУ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125
1. Приобретение облигаций ОССПУ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125
2. Переоценка облигаций ОССПУ. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126
3. Начисление дисконта и ПКД по облигациям ОССПУ. . . . . . . . . 127
4. Выплата процентов (погашение купона) по облигациям ОССПУ. . . 128
5. Реализация (выбытие) облигаций ОССПУ . . . . . . . . . . . . . . . 128
6. Учет облигаций ОССПУ, не погашенных в установленный срок. . . . 131
Глава 7. Порядок бухгалтерского учета облигаций, имеющихся
в наличии для продажи. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 134
Счета по учету вложений в облигации, имеющиеся в наличии
для продажи . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 134
Счета по учету переоценки облигаций «для продажи» . . . . . . . . . . 135
Счета по учету резервов на возможные потери по вложениям
в облигации «для продажи» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 136
Аналитический учет по счетам № 502ХХ . . . . . . . . . . . . . . . . . . 138
Счета по учету облигаций, не погашенных в срок, и резервы
на возможные потери по ним . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 139
Счета по учету переоценки ценных бумаг «для продажи» в составе
добавочного капитала. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 139
Прочие счета по операциям с облигациями «для продажи» . . . . . . . 140
Корреспонденция счетов при осуществлении операций с облигациями
«для продажи» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 141
1. Приобретение облигаций «для продажи» . . . . . . . . . . . . . . . . 141
Стр.3
6•Оглавление
2. Переоценка облигаций «для продажи», текущая (справедливая)
стоимость которых может быть надежно определена . . . . . . . . . . . 142
3. Формирование резервов на возможные потери по облигациям
«для продажи», если их текущая (справедливая) стоимость
не может быть надежно определена . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 144
4. Начисление дисконта и ПКД по облигациям «для продажи». . . . . 144
5. Выплата процентов (погашение купона) по облигациям
«для продажи» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 145
6. Выплата процентов (погашение купона) по облигациям
«для продажи» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 146
7. Реализация (выбытие) облигаций «для продажи» . . . . . . . . . . . 146
8. Учет облигаций «для продажи», не погашенных
в установленный срок . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149
Глава 8. Порядок бухгалтерского учета облигаций, удерживаемых
до погашения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 151
Счета по учету вложений в облигации, удерживаемые до погашения . . . 151
Счета по учету резервов на возможные потери по вложениям
в облигации «до погашения» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 152
Аналитический учет по счетам 503ХХ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 153
Счета по учету облигаций, не погашенных в срок, и резервы
на возможные потери по ним . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 154
Прочие счета по операциям с облигациями «до погашения». . . . . . . 154
Корреспонденция счетов при осуществлении операций с облигациями
«до погашения» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 155
1. Приобретение облигаций «до погашения» . . . . . . . . . . . . . . . 155
2. Формирование резервов на возможные потери по облигациям
«до погашения» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 156
3. Начисление дисконта и ПКД по облигациям «до погашения» . . . . 157
4. Выплата процентов (погашение купона) по облигациям
«до погашения» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 158
5. Погашение облигаций «до погашения» . . . . . . . . . . . . . . . . . 158
6. Учет облигаций «до погашения», не погашенных
в установленный срок . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 160
7. Переклассификация облигаций «до погашения» в категорию
«для продажи» при изменении намерений банка в отношении этих
облигаций и при выполнении определенных условий . . . . . . . . . . 162
8. Переклассификация облигаций «для продажи» в категорию
«до погашения» при изменении намерений банка в отношении
этих облигаций . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 162
Глава 9. Резервы на возможные потери по вложениям в облигации . . . 164
Общие принципы формирования резервов по вложениям в ценные
бумаги . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 164
Оглавление•7
Оценка финансового положения эмитента . . . . . . . . . . . . . . . . . 167
Досье эмитента . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 170
Профессиональное суждение . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 171
Новые резервы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 172
Глава 10. Налог на прибыль по операциям с облигациями . . . . . . . . 176
Основные принципы налогообложения прибыли по операциям
с ценными бумагами . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 176
Классификация облигаций третьих лиц для целей
налогообложения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 177
Терминология . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178
Налоговые ставки . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 181
Перенос убытков по операциям с ценными бумагами . . . . . . . . . . 182
Безнадежный долг . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 183
Налоговый учет активных операций с облигациями . . . . . . . . . . . 184
Отражение операций с облигациями в декларации по налогу
на прибыль . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 192
Налог на прибыль по выпущенным облигациям . . . . . . . . . . . . . . 193
Налоговый учет процентных (купонных) расходов по выпущенным
облигациям. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 199
Глава 11. Налог на доходы физических лиц по операциям
с облигациями . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 204
Глава 12. Внутренний аудит по операциям с облигациями . . . . . . . . 208
Внутренний аудит активных операций с облигациями . . . . . . . . . . . . 208
Программа проверки . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 209
Основные законодательные, нормативные и информационносправочные
документы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 210
Документы, подлежащие проверке . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 214
Процедуры и методы, применяемые в ходе проверки . . . . . . . . . . . 216
Порядок осуществления активных операций с облигациями . . . . . . 218
Общий анализ портфеля ценных бумаг . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 220
Выборка части портфеля облигаций . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 225
Отражение активных операций с ценными бумагами
в бухгалтерском учете и документооборот по ним . . . . . . . . . . . . . 226
Только для профессиональных участников . . . . . . . . . . . . . . . . . 228
Характерные ошибки и нарушения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 228
Аудит операций с собственными облигациями . . . . . . . . . . . . . . . . . 232
Программа проверки . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 232
Основные законодательные, нормативные и информационносправочные
документы. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 233
Документы, подлежащие проверке . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 235
Процедуры и методы, применяемые в ходе проверки . . . . . . . . . . . 238
Стр.4
8•Оглавление
Глава 13. Внутренний аудит по операциям с облигациями.
Риск-ориентированный контроль . . . . . . . . . . . . . . . . . 251
Риск-ориентированный контроль активных операций с облигациями. . . 251
Классификация рисков по активным операциям с ценными бумагами . . . 251
Рыночный риск . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 252
Фондовый риск по активным операциям с облигациями . . . . . . . . 254
Валютный риск . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 258
Процентный риск по активным операциям с ценными бумагами . . . 259
Риск понесения потерь . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 260
Характерные ошибки, замечания и нарушения . . . . . . . . . . . . . . 262
Риск-ориентированный контроль пассивных операций с облигациями . . . 264
Процентный риск . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265
Валютный риск . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 271
Риск ликвидности . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272
Риск потери деловой репутации и правовой риск . . . . . . . . . . . . . 273
Стратегический риск . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 275
Литература . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 276
ГЛАВА
1
ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ВЫПУСКА
И ОБРАЩЕНИЯ ОБЛИГАЦИЙ
История банковского дела — это история поиска таких юридических
форм передачи права на деньги, которые обеспечивали бы
свободное, быстрое и наиболее экономичное перемещение этих прав
для обеспечения потребностей торгового оборота. Одним из направлений
этого развития стало появление ценных бумаг, в том числе облигаций.
Целью
выпуска облигаций является привлечение свободного капитала
«небольшими порциями», но зато от многих участников рынка
на условиях выплаты им удовлетворяющего их дохода или, в более общей
формулировке, — на условиях, которые их устраивают.
Главной особенностью облигаций является выплата стабильных
доходов на протяжении фиксированного периода времени. Обычно
этот срок составляет от одного года до 30 лет. Благодаря этому инвестор
может более или менее точно спрогнозировать сумму прибыли
от вложений в эти ценные бумаги.
Исторически облигации возникли раньше акций. Еще в Средние
века многие государства (государи) прибегали к выпуску государственных
облигаций для финансирования своих расходов, как правило, связанных
с завоевательными войнами. Однако настоящая история облигаций
началась лишь в эпоху быстрого развития капитализма, когда
они превратились в способ объединения частных капиталов для финансирования
крупных капиталистически организованных производств
во всех основных отраслях экономики.
Облигации являются сравнительно новым инструментом на отечественном
финансовом рынке. Начиная с 2000 г. объем их обращения
значительно увеличился; выросло число участников, эмитентов, эмиссий,
финансовых инструментов.
Существует множество причин, по которым правительствам, корпорациям,
международным организациям, банкам, финансовым институтам
и частным лицам приходится время от времени привлекать
денежные средства для финансирования своей деятельности.
Стр.5